Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу: 

Безусловных оснований для невключения в состав налогооблагаемых доходов сумм субсидии, полученной НКО в соответствии с Постановлением N 976, мы не находим. Однако порядок признания доходов в виде субсидий, полученных на финансирование (компенсацию) расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, позволяет избежать НКО затрат, связанных с уплатой налога на прибыль.

Прибыль некоммерческой организации (далее - НКО), как и любой российской организации, определяется как доходы, уменьшенные на величину понесенных расходов, соответствующих общим критериям п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 1 ст. 246, ст. 247 НК РФ, смотрите также определение КС РФ от 27.11.2005 N 412-О, письма Минфина России от 25.06.2015 N 03-03-10/36660, от 16.03.2015 N 03-03-10/13805, ФНС России от 09.07.2015 N ЕД-4-3/11983). 

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, определены в ст. 251 НК РФ. Перечень таких доходов является исчерпывающим (письмо Минфина России от 18.09.2020 N 03-03-06/1/82002). 

1. В частности, пп. 60 п. 1 ст. 251 НК РФ предусматривает освобождение от налогообложения доходов в виде субсидий, полученных из федерального бюджета в связи с неблагоприятной ситуацией, связанной с распространением новой коронавирусной инфекции, налогоплательщиками, включенными по состоянию на 1 марта 2020 года в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" в единый реестр субъектов малого и среднего предпринимательства и ведущими деятельность в отраслях российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения указанной инфекции, перечень которых утверждается Правительством РФ. 

Указанная норма не содержат отсылки к какому-либо конкретному постановлению Правительства РФ или иному нормативному правовому акту, на основании которого получена соответствующая субсидия. Однако она указывает на конкретных лиц - налогоплательщиков, доходы которых в виде указанных в этом подпункте субсидий не подлежат налогообложению, а именно: субъектов малого и среднего предпринимательства, включенных в соответствующий единый реестр и ведущих определенные виды деятельности. 

В свою очередь, субъектами малого и среднего предпринимательства (СМСП) являются определенные хозяйствующие субъекты, к числу которых НКО не относятся (ст.ст. 50, 66 ГК РФ, п. 1 ст. 3, ст.ст. 4, 4.1 Закона N 209-ФЗ). 

Поэтому у НКО нет оснований для применения положений пп. 60 п. 1 ст. 251 НК РФ. Сказанное согласуется с письмом Минфина России от 02.09.2020 N 03-03-06/1/76953, в котором также делается акцент на категориях налогоплательщиков, имеющих право на применение рассматриваемой нормы. Стоит заметить, что при отсутствии в приведенном письме вопроса, на который давались разъяснения, однозначно утверждать о невозможности применения пп. 60 п. 1 ст. 251 НК РФ к субсидиям, полученным указанным в этом подпункте СМСП по постановлениям, отличным от постановления Правительства РФ от 24.04.2020 N 576, мы не можем. 

2. Посмотрим, нет ли других оснований для исключения из налогообложения сумм указанной в вопросе субсидии. 

Деятельность НКО находится в особом правовом поле, что определяет особенности их налогообложения. Так, при налогообложении прибыли не учитываются целевые средства, безвозмездно поступающие НКО на их содержание и ведение уставной деятельности (п. 2 ст. 251 НК РФ). К числу таких поступлений относятся, в частности, средства, предоставленные из федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций (пп. 3 п. 2 ст. 251 НК РФ). 

Основными условиями применения положений указанного пункта являются безвозмездность получения средств, соблюдение их целевого назначения и установленных источником средств целевых поступлений условий их предоставления, а также ведение раздельного учета (письма Минфина России от 15.01.2020 N 03-03-07/1306, от 15.08.2019 N 03-03-06/3/61986, от 08.02.2019 N 03-03-05/7862). 

В свою очередь, и расходы, производимые за счет таких средств, в том числе на приобретение имущества, не могут быть учтены при налогообложении прибыли (пп. 7 п. 2 ст. 256, п. 49 ст. 270 НК РФ). Заметим, расходы, осуществленные за счет субсидий, указанных в пп. 60 п. 1 ст. 251 НК РФ, также в расходах не учитываются, что прямо установлено п. 48.26 ст. 270 НК РФ (письмо Минфина России от 19.06.2020 N 07-01-10/52917). 

 

Субсидия, предоставляемая в т.ч. социально ориентированным НКО по Правилам, утвержденным постановлением Правительства РФ от 02.07.2020 N 976 (далее - Постановление N 976), предназначена для проведения мероприятий по профилактике новой коронавирусной инфекции. Целью субсидирования является частичная компенсация затрат получателей субсидий, связанных с проведением в 2020 году мероприятий по профилактике новой коронавирусной инфекции. Субсидия предоставляется единоразово на безвозмездной основе (п. 1 Правил). При этом Правила не содержат указаний на необходимость подтверждения получателем факта целевого использования средств субсидий. Пунктом 13 Правил определено, что федеральное казначейство и уполномоченный орган государственного финансового контроля осуществляют контроль соблюдения целей, порядка и условий предоставления субсидий получателям субсидий. В то же время в письме Федерального казначейства от 27.07.2020 N 07-04-14/03-994 отмечено, что каких-либо ограничений по способу распоряжения полученной субсидией, положений о необходимости возврата неиспользованных сумм субсидий, а также необходимости направления отчета об использовании полученных сумм субсидии Правила не содержат.

Однозначно отнести рассматриваемую субсидию к целевым поступлениям на содержание НКО и ведение ею уставной деятельности, приведенным в п. 2 ст. 251 НК РФ, мы не можем. 

Также обратим внимание на пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, который выводит из-под налогообложения средства целевого финансирования в виде субсидий, полученных на возмещение расходов, указанных в ст. 270 НК РФ (за исключением расходов, указанных в п. 5 ст. 270 НК РФ, т.е. расходов капитального характера). Однако оснований для освобождения субсидии на проведение мероприятий по профилактике новой коронавирусной инфекции на основании приведенной нормы не прослеживается, поскольку такого рода расходы в ст. 270 НК РФ прямо не поименованы. Более того, пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ в редакции Федерального закона от 22.04.2020 N 121-ФЗ позволяет включать в состав расходов на обеспечение нормальных условий труда расходы на дезинфекцию помещений и приобретение приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты для выполнения санитарно-эпидемиологических и гигиенических требований органов государственной власти и органов местного самоуправления, их должностных лиц в связи с распространением новой коронавирусной инфекции. 

То есть прямых и безусловных оснований для невключения в состав налогооблагаемых доходов сумм субсидии, полученной НКО в соответствии с Постановлением N 976, мы не находим. 

3. Вместе с тем порядок признания доходов в виде субсидий, полученных на финансирование (компенсацию) расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, позволяет избежать НКО несанкционированных издержек, связанных с уплатой налога. 

Так, субсидии учитываются в составе внереализационных доходов по мере осуществления и признания данных расходов или единовременно, если к моменту их получения соответствующие расходы произведены и признаны в налоговом учете (п. 4.1 ст. 271 НК РФ). То есть налоговая база от рассматриваемой операции, определяемая как доходы, уменьшенные на величину расходов (п. 1 ст. 274 НК РФ), фактически будет нулевая. 

Это подтверждается Минфином России в письмах от 02.09.2020 N 03-03-05/76880, от 07.07.2020 N 03-03-05/58537, от 25.06.2020 N 03-03-05/54635, где указано, что вне зависимости от целей, на осуществление которых получены субсидии, получение субсидий не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль организаций и, соответственно, сумму самого налога, подлежащего уплате. Смотрите также письмо Минфина России от 28.05.2018 N 03-03-05/35934. 

Таким образом, в данном случае получение субсидии в соответствии с Постановлением N 976 не влечет для НКО возникновение налоговой нагрузки: 

- если предположить, что субсидия получена в рамках целевого финансирования или целевых поступлений, то она не учитывается в доходах при формировании налоговой базы, равно как и расходы, произведенные за счет данного источника; 

- если же субсидия предоставлена на финансирование расходов, учитываемых при налогообложении (к чему мы склоняемся), то доходы признаются в порядке п. 4.1 ст. 271 НК РФ по мере признания соответствующих расходов. 

Обращаем внимание, что данный ответ выражает мнение экспертов, которое может отличаться от мнения других специалистов, а также позиции контролирующих органов.