При реализации транспортного средства (ТС) у организации может возникнуть обязанность уплатить НДС, если цена продажи будет превышать разницу между первоначальной стоимостью основного средства (ОС) и накопленным износом.

Доход от реализации автомобиля учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций без уменьшения на стоимость приобретения такого имущества. 

Согласно ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах. 

Возникновение обязанности по уплате налога связывается с наличием объекта налогообложения (п. 1 ст. 38 НК РФ). 

По общему правилу к налоговым правоотношениям гражданское законодательство не применяется, а гражданские правоотношения, в свою очередь, не регулируются налоговым законодательством (ст. 2 НК РФ, п.п. 1, 3 ст. 2 ГК РФ). Соответственно уплата тех или иных налогов осуществляется в соответствии с правилами, установленными налоговым законодательством, тогда как отношения между сторонами гражданско-правового договора определяются в соответствии с гражданским законодательством (письмо Минфина России от 05.05.2017 N 03-02-08/27809). 

В п. 38 постановления Пленума ВС РФ от 24.03.2016 N 7 "О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса Российской Федерации об ответственности за нарушение обязательств" разъяснено, что в случаях, когда разрешаемый судом спор вытекает из налоговых или других финансовых и административных правоотношений, гражданское законодательство может быть применено к названным правоотношениям при условии, что это предусмотрено законом (п. 3 ст. 2 ГК РФ). 

Суды исходят из того, что если налоговая норма не обуславливает применение содержащегося в ней правила соблюдения норм гражданского законодательства, это правило должно применяться вне зависимости от того, соблюдены нормы гражданского законодательства или нет (смотрите, например, постановления Четвертого ААС от 06.05.2016 N 04АП-1842/16, от 08.05.2013 N 04АП-1268/13, Пятого ААС от 08.09.2014 N 05АП-10980/14, Десятого ААС от 21.11.2012 N 10АП-7889/12). 

Таким образом, необходимость уплачивать налоги возникает в связи с возникновением объекта налогообложения. Соблюдались ли при совершении сделки нормы гражданского законодательства в целях налогообложения, по общему правилу значения не имеет.

Некоммерческие организации (НКО) (ст. 50 ГК РФ) признаются плательщиками НДС (п. 1 ст. 143, п. 2 ст. 11 НК РФ). 

Объектом налогообложения НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). В свою очередь, товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ). 

Следовательно, реализация ТС на территории РФ в общем случае признается объектом налогообложения. 

Операция по реализации имущества некоммерческими организациями не поименована ни среди операций, не признаваемых объектами налогообложения (п. 2 ст. 146, п. 3 ст. 39 НК РФ), ни среди операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) (ст. 149 НК РФ). 

Таким образом, в данной ситуации реализация ТС облагается НДС. 

Порядок определения налоговой базы зависит от того, был ли учтен предъявленный продавцом НДС в стоимости имущества при принятии его к учету или нет. 

В общем случае налоговая база определяется в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ как стоимость реализуемого ТС, исчисленная исходя из цены, определяемой в соответствии со ст. 105.3 НК РФ (из договорной цены), без включения в нее НДС. 

В этом случае сумма НДС исчисляется по ставке 20% (п. 3 ст. 164 НК РФ). 

В случае, если сумма НДС при приобретении ТС была учтена в его стоимости на основании положений п. 2 ст. 170 НК РФ, то для определения налоговой базы по НДС при его продаже следует руководствоваться положениями п. 3 ст. 154 НК РФ, согласно которому налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого ТС, определяемой с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, с учетом НДС и стоимостью реализуемого ТС (остаточной стоимостью с учетом переоценок) (письмо Минфина России от 27.03.2015 N 03-03-06/2/17094). 

Пункт 3 ст. 154 НК РФ не содержит прямого указания на то, по данным какого учета - бухгалтерского или налогового - необходимо определять остаточную стоимость реализуемых объектов. По мнению представителей финансового ведомства, стоимость реализуемого имущества (остаточную стоимость ОС) следует определять на основании данных бухгалтерского учета (письма Минфина России от 11.04.2018 N 03-07-05/23923, от 15.12.2017 N 03-07-05/84025), в том числе НКО (письмо Минфина России от 07.10.2013 N 03-07-11/41428). 

Остаточная стоимость объекта ОС в бухгалтерском учете определяется как разница между первоначальной или текущей (восстановительной) стоимостью за минусом начисленной амортизации (пп. "б" п. 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н). 

При этом НКО амортизацию по объектам ОС не начисляют. По ним на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом применительно к порядку, приведенному в п. 19 ПБУ 6/01 (п. 17 ПБУ 6/01). Следовательно, остаточная стоимость ТС равна его первоначальной стоимости. 

Исходя из положений п. 3 ст. 154 НК РФ и п. 17 ПБУ 6/01 при продаже ТС НКО сумма НДС к уплате возникнет только в случае, если цена продажи ТС будет превышать первоначальную стоимость этого актива. 

В то же время не исключено, что налоговыми органами п. 3 ст. 154 НК РФ в совокупности с п. 17 ПБУ 6/01 могут быть истолкованы по-другому. Возможность различного толкования норм НК РФ дает основание для применения положения п. 7 ст. 3 НК РФ, по которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). 

При этом более безопасно при определении налоговой базы использовать "остаточную стоимость" ТС, определяемую как разницу между его первоначальной стоимостью и накопленным износом. 

При таком расчете налоговой базы у организации может возникнуть необходимость по исчислению и уплате НДС при реализации ТС, если цена продажи превысит "остаточную стоимость" ТС. 

При определении налоговой базы на основании п. 3 ст. 154 НК РФ НДС исчисляется по расчетной ставке 20/120 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Например, цена продажи автомобиля составляет 1 000 000 руб., разница между первоначальной стоимостью и начисленным износом составляет 800 000 руб. Налоговая база будет равна 200 000 руб. Сумма НДС будет составлять 33 333,33 руб. (200 000 руб. х 20/120). 

Отметим, что нам не встретилось разъяснений уполномоченных органов и примеров арбитражной практики, где бы рассматривался вопрос о порядке определения остаточной стоимости ОС НКО в целях применения положений п. 3 ст. 154 НК РФ. 

С целью снижения налоговых рисков рекомендуем организации воспользоваться правом налогоплательщика и обратиться в налоговый орган по месту учета или в Минфин России за письменными разъяснениями по этому вопросу (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). Выполнение таких разъяснений является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). 

В силу п. 3 ст. 169 НК РФ при реализации ТС организация должна составить в адрес покупателя счет-фактуру (письмо Минфина России от 03.07.2012 N 03-07-05/18). При этом графы счета-фактуры заполняются с учетом следующих особенностей (п. 2 Правил заполнения счета-фактуры): 

- в графе 5 - указывается налоговая база, определенная в порядке, установленном п. 3 ст. 154 НК РФ; 

- в графе 7 - налоговая ставка 20/120; 

- в графе 8 - указывается сумма налога, исчисленная исходя из налоговой ставки 20/120 применительно к налоговой базе, указанной в графе 5 счета-фактуры. 

Остальные строки и графы заполняются в общем порядке.

Российские организации, вне зависимости от организационно-правовой формы (в том числе и НКО), признаются плательщиками по налогу на прибыль на основании п. 1 ст. 246 НК РФ. 

Объектом налогообложения и налоговой базой по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль (ее денежное выражение), которая представляет собой разницу между полученными ими доходами и величиной произведенных ими расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ). 

К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся, в частности, доходы от реализации ранее приобретенных товаров (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 38 НК РФ). 

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 2 ст. 249 НК РФ). 

Закрытый перечень доходов, не облагаемых налогом на прибыль, перечислен в ст. 251 НК РФ, и в нем не указаны доходы от реализации имущества, приобретенного НКО за счет целевых поступлений. 

Следовательно, в рассматриваемой ситуации при реализации ТС у организации возникает налогооблагаемый доход (письма Минфина России от 31.08.2015 N 03-03-06/4/50052, от 18.03.2009 N 03-03-06/4/17). 

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость этого имущества, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ как разницу между первоначальной/восстановительной стоимостью и суммой начисленной амортизации. Остаточную стоимость рассчитывают на основе данных налогового учета. 

Однако в налоговом учете ОС некоммерческих организаций, полученные в качестве целевых поступлений или приобретенные за счет средств целевых поступлений и используемые для осуществления некоммерческой деятельности, не подлежат амортизации на основании пп. 2 п. 2 ст. 256 НК РФ. 

В рассматриваемой ситуации ТС было приобретено за счет пожертвований, которые относятся к целевым поступлениям (пп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ), и использовалось в некоммерческой деятельности организации. Соответственно, амортизация в целях налогообложения по нему не начислялась, и логично было бы уменьшить доход от реализации ТС на первоначальную его стоимость. 

При этом действующими нормами главы 25 НК РФ для НКО установлен специальный порядок учета доходов и расходов по операциям получения и использования целевых поступлений на содержание и ведение ими уставной некоммерческой деятельности. 

Целевые поступления на содержание НКО и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от организаций и (или) физических лиц, а также расходы, произведенные за счет целевых поступлений, в целях налогообложения прибыли не учитываются (пп. 1 п. 2 ст. 251, пп. 34 ст. 270 НК РФ). 

Поэтому при реализации ТС, приобретенного за счет средств целевых поступлений, поименованных в п. 2 ст. 251 НК РФ (в том числе пожертвований), доход от реализации полностью включается в налоговую базу по налогу на прибыль организаций без уменьшения на стоимость приобретения данного имущества (так как собственных средств на приобретение этого имущества организация не тратила) (смотрите письма Минфина России от 26.06.2020 N 03-03-06/1/55183, от 10.10.2016 N 03-03-10/58937, от 12.07.2016 N 03-03-06/3/40702, ФНС России от 07.02.2014 N ГД-4-3/2069@).